מבחן ארנונה להכרה כבית תוכנה, המזכה בהנחה משמעותית בנטל המס, הפך למרכזי בבקשות חברות היי-טק מעיריות בהן יושבות החברות.

על בסיס מחקר הגישות השונות בתחום ובחינת מקרי בוחן מעשיים, מוצע מבחן כזה והמאפשר לקבוע האם החברה הנה אכן 'בית תוכנה' או למעשה 'חברת שירותים' ולכן אינה זכאית לסיווג והכרה ובהתאם הנחה משמעותית בתשלום.

לאחרונה ובפסיקה חשובה, אימץ בית המשפט המחוזי את גישת מבחן הזכאות המוצג כאן והשופטת גיליה רביד כתבה: "דומה כי פעילותן של חברות אלו מתאפיינת בכך שהפלטפורמה שפותחה על ידן מהווה אך תשתית למתן שירות עבור הלקוחות. כפועל יוצא, החברות מוכרות ללקוחותיהן רישיון שימוש בתוכנה או לחלופין גובות מהם דמי מנוי" (פסק הדין עמ"נ 21-10-24907 סימילרווב בע"מ נ' הארנונה בעיריית תל אביב).

מבחן זכאות ארנונה כבית תוכנה

המבחן* הטכנולוגי לבית-תוכנה בוחן מדדים כמותיים ומהותיים ומתבסס על בחינת היחס בין אופי הלקוחות, מהות מוצר-התוכנה ותהליכי הפיתוח שלו, מבנה כוח-האדם והמוצר (או השירות) אותו משווקת החברה ואת מקור ההכנסה בפועל.

  1. מדדים כמותיים (יסופקו נתונים, בסדר חשיבות)
    1. כמה זמן קיימת החברה, כמה מוצרים\שירותים פיתחה ומפתחת וכמה עצי מוצר עצמאיים יש לה
    2. יחס העובדים, בין מפתחי-תוכנה (כולל מעגל שני - עובדים תומכים כמו QA, תשתיות וכו') ושאר כוח האדם (מנהלה, שיווק ומכירות, תמיכה ושירות וכו')
    3. מבנה ההכנסה (מה היחס בין ההכנסה ממכירה בלתי-חוזרת של מוצרים והכנסה על בסיס שירותים)
    4. מה הם ערוצי ההכנסה וחלקם בהכנסה הכוללת (מוצר COTS, שירותי תוכנה, שירותי פלטפורמה, שותפויות, פרסום, סחר במידע, רישוי מתחדש, מוצרי ערך-מוסף וירטואלים וכו')
    5. יחס פיתוח בין לקוחות פנים-ארגוניים וחוץ-ארגוניים
    6. המוצר \ שירות הנו - תוכנה להורדה והתקנה; אתר אינטרנט; אפליקציית מובייל; פלטפורה; אחר
    7. האם נדרשת תקשורת נתונים (חיבור אינטרנט) לשימוש במוצר\שירות
  2. מדדים מהותיים
    1. אופי מוצרי התוכנה והתחזוקה הטכנית שלהם (COTS, SaaS, PaaS או אחר)
    2. האם מוצר התוכנה "עומד בזכות עצמו" (Stand Alone) או השימוש בו תלוי בתשתיות הספק (החברה)
    3. האם המוצר הנו התוכנה עצמה או תוצריה
    4. תחזוקה למוצר\שירות אינה תנאי לשימוש בה, או מהווה תנאי לשימוש השוטף
    5. זכות קניין-גשמי וקניין-רוחני, האם עוברות בעת מכירת מוצר\שירות
    6. מי הם לקוחות החברה - פנים ארגוני, חיצוני

בהתאם למדדים הכמותיים והמהותיים, אפשר לקבוע ומנקודת מבט טכנולוגית - האם וביחס משתנה:

בית תוכנה

החברה מייצרת מוצרי COTS בעצי-פיתוח נפרדים ועבור לקוחות חוץ-ארגוניים ומודל ההכנסה שלה מבוסס מכירה בלתי-חוזרת ובכלל זה זכות קניין-גשמי ולכן מהותה הטכנולוגית הנה "בית תוכנה".

(או) החברה נמצאת בשלב "הצמיחה \ פיתוח מוצר-תוכנה חדש" ולכן נכון לאפשר לה הכרה זמנית כבית תוכנה ועד שהמוצר\שירות יבשיל.

חברת שירותי תוכנה

עיקר עיסוק החברה במתן שירותים מבוססי-מידע ובאמצעים טכנולוגיים. השירות ניתן באמצעות תוכנה לאיסוף מידע מפיתוח ושימוש עצמי בעצי וענפי פיתוח רציפים ולא וחדשים, ומודל ההכנסה מבוסס סחר-במידע המאפשר [שירותים \ שותפויות רווחים \ פרסום \ סחר במידע \ מוצרים וירטואלים \ אחר] ולא מכירת תוכנה, ולקוחות החברה והפיתוח מכוונים בעיקרם לאספקת שירותים וללקוחות פנים-ארגוניים.

החברה לא הציגה תהליכי פיתוח למוצרי-תוכנה חדשים ומבוססים עצי-פיתוח עצמאיים וכן לא הראתה כי לקוחות היעד לתהליכי הפיתוח הנם חוץ-ארגוניים. מכאן שהחברה הנה באופייה חברת "שירותים" ולכן מהותה הטכנולוגית אינו "בית תוכנה".

ייתכן כי והיות והשירות הוא תוכנה בלבד ועיקר הכנסתה (או כולה) ממנו, יש לאפשר לה הכרה חלקית כבית-תוכנה.

* הניתוח מתבסס על מידע שיועבר על-ידי החברה, מקורות גלויים וניתוח שלהם על-ידי אנשי מקצוע מתאימים כמו רו"ח, כלכלן, משפטן וכו'.

אופן הניתוח והמבחנים

שיטת הניתוח

קבלת ההחלטה מתבססת על פריסת הנתונים בגרף דו-ממדי (אם אפשרות להוסיף ממדים נוספים לפי הצורך) וכאשר ציר X משקף את מבנה-ההכנסה (ימין: תוכנה; שמאל: שירות מבוסס מידע) וציר Y את אופי המוצר (למעלה: מוצר העמוד בזכות עצמו COTS; למטה: שירות).

התחום המסומן "Not a S/W House" מייצג את המרחב בו החברה מספקת שירותים מבוססים מידע ומבנה ההכנסה שלה הוא כזה שמתבסס עליהם במלואו ואפילו שהשירותים נצרכים באמצעות תוכנה מפיתוח עצמאי.

מבחן ארנונה לבית תוכנה

בית-תוכנה יתאפיין במוצר תוכנה COTS עם עצי פיתוח עצמאיים וחדשים לכל מוצר וכן העדר תלות בשימוש במוצר בתשתיות ו\או ברישוי מתמשך. ניתן לקבוע כי מוצר התוכנה עומד בזכות עצמו (Stand Alone).

חברת שירותי-תוכנה, מתאפיינת בכך כי השימוש בשירות תלוי בתשתיות הספק (החברה) ותחזוקה (ו\או רישוי) למוצר\שירות הנם תנאי לשימוש וכאשר עולה כי לתוכנה המפותחת לקוח פנים-ארגוני בלבד והוא תוצר מתמשך של עץ-פיתוח יחיד.

במקרה בו השירות עליו מתבסס מבנה ההכנסה הוא בעיקרו התוכנה (במודל PaaS או SaaS), אפשר להכיר בחברה חלקית כבית-תוכנה. במקרה ומבנה ההכנסה מתבסס בעיקרו (או ללא יוצא מן הכלל) על "סחר במידע" כזה או אחר (פרסום, הגשה, המלצה, מידע, מוצרים וירטואלים וכו') והוא למעשה "המוצר" אותו משווקת החברה והתוכנה אינה השירות עצמו, אזי היא תחשב במלואה לחברת שירותי-תוכנה.

המבחנים

המבחנים המשמשים לניתוח.

  1. המענה-הטכנולוגי לעניין חיובי-ארנונה הנו רק כלי נוסף בסדרת הטיעונים ולא הגרעין הקשה שיש להציג בדיון.
  2. לטיעונים הטכנולוגיים היבטים כמותיים ומהותיים העומדים בפני עצמם וכל אחד מהם צריך להיות מתורגם לטיעון משפטי עוטף.
  3. את הטיעונים הטכנולוגיים נדרש לגבות בניתוח כלכלי\חשבונאי של דו"חות כספיים, מודל הכנסה וחלוקת הכנסות והוצאות בארגון.
  4. ככלל, החברות עצמן אכן עוסקות ובין היתר בפיתוח ותחזוקת תוכנה - השאלה העקרונית היא: מה חלקו היחסי של רכיב-פיתוח התוכנה בפעילות ובמודל ההכנסה העסקי וההיבט הקנייני שלה. השאלה נתפסת כמותית, אבל היא מהותית-משפטית בעיקרה.
  5. גם קיום פעילות פיתוח-תוכנה בחברה אין משמעותה "בית תוכנה תעשייתי" בהכרח והמטעמים הבאים:
    1. מוצר-התכונה מפותח בפועל "לשימוש עצמי" ואשר על בסיסו מוכרת החברה "שירותים"
    2. התוכנה נמכרת במודל COTS כמוצר-מדף לשימוש בלתי-תלוי בספק, או כשירות SaaS.
    3. המוצר\שירות ניתן להורדה והתקנה עצמאית ובלתי-תלויה (Stand Alone) או מבוסס תשתיות הספק.
    4. התחזוקה למוצר\שירות אינה תנאי לשימוש בה, או מהווה תנאי לשימוש השוטף.
    5. יש להבדיל בין "זכות הקניין" ובין "זכויות היוצרים \ IP" על התוכנה.
    6. התוכנה חייבת להימכר ללקוח חיצוני, ולא לקוח פנים-ארגוני וכן במספר גדול של מופעים ולא במכירה-יחידה ופנימית כאמור.
    7. למעשה, המבחן העיקרי המבדל בין תוכנה-כמוצר ובין תוכנה-כשירות הוא "זכות הקניין" - במקרה של מוצר הקניין שייך ללקוח ובמקרה של שירות הקניין שייך לחברה וכאשר תמיד "זכות היוצרים \ IP" נשארת אצל החברה.
  6. מטעם זה, אם מודל ההכנסה מתבסס על העברת קניין בדרך של מכירה-בלתי-חוזרת מדובר בבית-תוכנה, ואם אין העברת קניין אלא רק אספקת שירות מדובר על ספק שירותים (מבוססי תוכנה).
  7. הגדרות משפטיות, משרד הכלכלה:
    1. במהותן, מיועדות לתמיכה ביצוא תעשייתי ולא לעידוד מחקר ופיתוח טהורים ולכן מרחיבות ומקלות לא צריכות לשמש כמדד בוחן לגביית ארנונה.
    2. "חוק לעידוד תעשייה" מגדיר בסעיף 1 "מפעל תעשייתי ... שעיקר פעילותו בשנת המס היא פעילות ייצורית" אך בהמשך מחריג "... את הפעילויות המפורטות בתוספת כפעילויות שאינן ייצוריות" ובהמשך מגדיר "פעילות שאינן ייצוריות: אריזה, בניה, מסחר ...".
    3. "חוק העידוד" גם מציין כי "מפעל תעשייתי - מפעל בישראל שעיקר פעילותו ... פעילות ייצורית - לרבות ייצור מוצרי תוכנה ופיתוח ..." אך שב ומחריג "... למעט הפעילויות האלה: אריזה, בניה, מסחר ...".
    4. מכירת תוכנה-כשירות וללא העברת קניין, נופלת תחת הגדרת "מסחר" מהטעם שהחברה סוחרת במידע ולא במוצר.
    5. במכתב מתאריך 18.5.2017, לעניין חברת IronSource ששלח "מנהל תחום במינהל תעשיות עתירות מדע במשרד הכלכלה והתעשייה" נרשם "חברות המייצרות ומפתחות תוכנה (להבדיל מחברות הנותנות שירותי תוכנה, מיקור חוץ, הפעלת אתרי אינטרנט וכו') מוכרות כפעילות תעשייתיות". כאמור במקרה של תוכנה-כשירות אין החברה נופלת אפילו תחת ההגדרה המקלה של משרד-הכלכלה.

מונחים

הרחבה לטיעונים ולמונחים המופיעים בתמצית האסטרטגיה ואופן הניתוח.

בית תוכנה

ועל פי הגדרתו בוויקיפדיה

    • Large and well-known companies producing Commercial off-the-shelf (COTS), such as Microsoft, SAP AG, Oracle Corporation, HP, Adobe Systems and Red Hat
    • Smaller companies that produce custom software for other companies and entrepreneurs, such as RIKSOF
    • Companies producing specialized Commercial off-the-shelf (COTS) software, such as Panorama, Hyperion, Siebel Systems, GazitIT, Enigma Technologies
    • Companies producing Software as a Service SaaS, such as Google, Facebook, LinkedIn
    • Companies producing software components, such as Developer Express, Dundas, ComponentOne and Sohn Software
    • Application Service Provider such as Salesforce
    • Companies producing bespoke software for vertical industries or particular geographical regions

תוכנה "כמוצר מדף" - COTS, Commercial Off The Shelf

בלעז (COTS (Commercial Off The Shelf תוכנה המסופקת כיישום עצמאי ובלתי תלוי בספק המקורי ובתשתיות שלו. "Computer software that can work offline, i.e. does not necessarily require network connection to function .. A program that run as a separate computer process, not an add-on of an existing process ..."

תוכנה "כשירות" - SaaS, Software as a service

בלעז SaaS, במשמעות "Software as a service (SaaS) is a software licensing and delivery model in which software is licensed on a subscription basis and is centrally hosted"

חוק עידוד תעשייה

חוק הבא לעודד תעשייה המייצאת ומכניסה מטבע זר למדינה ולא למטרת מחקר-טהור ולכן לא צריכה להוות מדד לתחשיבי ארנונה.

מודל הכנסה

מקורות ההכנסה המפורטים בדו"חות הכספיים של החברה, נדרשים וכדי לתמוך בקביעת אופייה כבית-תוכנה ייצורי.

  1. במקרה של תוכנה-כמוצר והעברת זכות הקניין עליה, יופיע ערוץ הכנסה המשקף מספר-יחידות מוצר COTS.
  2. במקרה של תוכנה-כשירות, ערוצי ההכנסה יופיעו בדרך של שותפויות עסקיות, שיתוף רווחים, זירת-סחר (Market Place) וכו'

מדד כמותי ומבנה ארגוני

בחינה כמותית של מצבת כוח-האדם בחלוקת "מפתחי תוכנה" לעומת "כל השאר" יכול להיכשל מהטעמים הבאים -

  1. בתקופה הראשונה, בהחלט ייתכן כי עיקר עיסוק החברה בפיתוח תוכנה טהור - לכן מומלץ לאפשר "תקופת אכשרה" של 1-3 שנים.
  2. עלות ההוצאה על משכורת של "מפתחי-תוכנה" גדולה יחסית ובהשוואה למשרות כמו שיווק, מנהלה וכו'.
  3. לאחר הבשלת מוצר-התוכנה, יכולה להתבצע "הברחת כוח אדם" שאינו "מפתחי תוכנה" מחוץ לחברה (ח.פ.) פיזית או מנהלית (מקובל מאוד בתעשייה להוציא את השירות, המכירות והתמיכה להודו, אירלנד או לישובי פריפרייה בישראל עצמה. דבר זה אינו מעיד בהכרח על מודל ההכנסה אלא רק על פריסה גיאוגרפית של כוח-אדם.
  4. כמו כן, ייתכן כי מוצר-התוכנה שפותח בחברה יוצג כאילו "נמכר" אך בפועל הלקוח הנו "פנימי" והוא בעצם רכיב "מכירות ושיווק" ולא לקוח חיצוני שקיבל את זכות הקניין על המוצר.

דוגמאות ומקרי בוחן

  1. חברת מיקרוסופט, פיתחה מוצר תוכנה "מעבד-תמלילים WORD" ומוכרת אותו כמוצר מדף (קובץ להורדה, דיסק ...) המאפשר התקנה והפעלה בלתי-תלויה.
  2. חברת פייסבוק, פיתחה מוצר תוכנה "רשת חברתית" שאינו עומד למכירה כמוצר מדף ומספקת על בסיסו שירותים (פרסום, ניהול עסקי וכו').
  3. יצרן רכב, מוכר רכבים כמוצר מדף ואילו חברת-ליסינג מוכרת רכב-כשירות.
  4. עיריית תל-אביב: האם העובדה שבונה בתי-ספר כחלק משירותי החינוך אותם מספקת, הופכת אותה לקבלן? האם העובדה שמפתחת מוצר תוכנה כמו "דיגיתל" ומספקת אותו כשירות לתושבים, הופכת אותה לבית-תוכנה?